3. Belanghebbende heeft de Nederlandse nationaliteit. Hij is werkzaam en woonachtig geweest in Duitsland en is later naar Nederland verhuisd. In het onderhavige jaar is belanghebbende woonachtig in Nederland en niet meer werkzaam.
(..)
Motivering
4. Belanghebbende heeft in beroep gesteld dat het Duitse ouderdomspensioen niet in Nederland mag worden belast omdat artikel 17, tweede lid van het Verdrag strijdig is met de vrijheid van werknemers van artikel 45 van het Verdrag betreffende de werking van de EU (hierna: VWEU). Volgens belanghebbende wordt een persoon met een Duits pensioen die naar Nederland is geëmigreerd gediscrimineerd ten opzichte van een persoon met een Duits pensioen die inwoner is gebleven van Duitsland.
4.1.
De rechtbank verwerpt het betoog van belanghebbende. Aangezien het tot de bevoegdheid van lidstaten behoort om de verdeling van heffingsbevoegdheden vast te stellen, kunnen de aanknopingspunten die het belastingverdrag tussen Nederland en Duitsland hanteert niet leiden tot een verboden discriminatie.2
5. Belanghebbende heeft subsidiair gesteld dat de pensioenuitkering niet geheel in box 1 in aanmerking kan worden genomen, omdat de betreffende Duitse pensioenpremies niet (geheel) in aftrek zijn gebracht. Belanghebbende heeft daarvoor verwezen naar de uitspraak van Hof Arnhem-Leeuwarden van 15 november 2022.3 De rechtbank overweegt daarover als volgt.
5.1.
Tussen partijen is niet in geschil dat de pensioenuitkering in beginsel behoort tot het belastbaar inkomen uit werk en woning (box 1). Belanghebbende heeft echter gesteld dat hij de pensioenpremies niet (geheel) in aftrek heeft gebracht, zodat (een deel van) de uitkering tot het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen moet worden gerekend (box 3). Anders dan belanghebbende meent, is de rechtbank van oordeel dat de bewijslast voor deze stelling bij belanghebbende ligt. Belanghebbende heeft geen stukken overgelegd die de feiten en omstandigheden onderbouwen op basis waarvan kan worden geoordeeld dat zijn stelling juist is. Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende daarmee geen feiten aannemelijk gemaakt die tot gevolg hebben dat de pensioenuitkering niet geheel in box 1 in aanmerking kan worden genomen. Ook deze stelling faalt derhalve.

• Hoedanigheid: - Adviseur

Vindplaatsen Rechtspraak.nl Viditax (FutD), 14-10-2022 V-N Vandaag 2022/2506
FutD 2022-2797 met annotatie van Fiscaal up to Date
NTFR 2022/3516 met annotatie van mr. dr. B.M.M. Didden
V-N 2022/45.9 met annotatie van Redactie
NLF 2022/2168 met annotatie van Carlo Douven
Uitspraak HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
BELASTINGKAMER Nummer 21/04276
Datum 14 oktober 2022
ARREST in de zaak van
[X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
tegen de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN

Vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende heeft van 1 januari 1980 tot en met 13 april 1997 in Duitsland gewoond en gewerkt. In 2018 woonde hij het gehele jaar in Nederland. In 2018 heeft belanghebbende de AOW-gerechtigde leeftijd bereikt. In dat jaar heeft hij uitkeringen krachtens de Deutsche Rentenversicherung ontvangen.
2.2. Op 6 maart 2018 heeft belanghebbende een brief aan de Inspecteur gestuurd met onder meer de volgende inhoud:
‘Ik heb in de periode 01-01-1980 t/m 13-04-1997 in Duitsland gewoond en gewerkt. In die periode heb ik dientengevolge in Duitsland loonbelasting en sociale afdrachten betaald.
Hiertoe behoorden ook de afdrachten ten behoeve van de Deutsche Rentenversicherung (DRV, equivalent van de Nederlandse AOW). Een gedeelte van de afdrachten was in het Duitse belastingsysteem in die periode echter niet aftrekbaar voor de berekening van de inkomstenbelasting. Over een deel van de premies DRV werd dus loonbelasting geheven.
Nu de DRV voor mij tot uitkering komt, wordt over de volledige uitkering loonbelasting geheven. Aangezien over een gedeelte van de premie DRV al loonbelasting betaald is, lijkt mij dit niet correct. Volgens mij zou het percentage waar over de premie al loonbelasting werd afgedragen, nu niet nogmaals dienen te worden belast.
(…)
Voor de gehele periode 1980-1997 zijn de cumulatieven:
totaal afgedragen premies DRV: DM 115.399 (€ 59.002)
Waarvan reeds loonbelasting is betaald over: DM 63.963 (€ 32.704) ofwel 55 %
Aangezien over 55 % van de betaalde premies al loonbelasting is betaald, lijkt het mij onjuist dat over (55% van) de uitkering nu nogmaals loonbelasting wordt geheven.’
2.3. Belanghebbende heeft voor het jaar 2018 aangifte gedaan van een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 59.710, als volgt gespecificeerd:
AOW € 5.091
[naam3] B.V. € 35.224
[naam4] N.V. € 15.648
Deutsche Rentenversicherung BUND € 12.254
Inkomsten eigen woning € -8.507
Belastbaar inkomen uit werk en woning € 59.710
2.4.Aan belanghebbende is een (definitieve) aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar het aangegeven belastbare inkomen uit werk en woning. Daarbij is geen aftrek ter voorkoming van dubbele belasting toegepast.

(..)
Bij de invoering van artikel 3.82, aanhef en onderdeel b, van de Wet IB 2001 is de volgende toelichting gegeven:
‘Parallel aan de in artikel 3.5.1 [Hof: thans artikel 3.100, eerste lid], onderdeel c, opgenomen voorziening voor de belastingheffing over uitkeringen en verstrekkingen ingevolge een in het buitenland opgebouwde lijfrente of een daarmee vergelijkbare inkomensvoorziening, wordt met de toevoeging van het nieuwe onderdeel c [Hof: thans onderdeel b] aan artikel 3.3.3 [Hof: thans artikel 3.82] bewerkstelligd dat uitkeringen ingevolge een buitenlandse pensioenregeling integraal in box I in de belastingheffing worden betrokken, voorzover over de waarde van de aanspraken niet een met de Nederlandse loon- of inkomstenbelasting vergelijkbare heffing naar het inkomen heeft plaatsgevonden. Deze bepaling is ontleend aan artikel 25, eerste lid, onderdeel g, onder 2°, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Op grond van die bepaling worden, in samenhang met het elfde lid van dat artikel, uitkeringen uit een buitenlandse pensioenregeling in de belastingheffing betrokken volgens de zogenoemde saldomethode, dat wil zeggen dat de uitkeringen worden belast voorzover de aanspraken niet in de belastingheffing zijn betrokken. Voor toepassing van deze saldomethode is in de Wet inkomstenbelasting 2001 echter geen plaats meer. In de nieuwe systematiek worden uitkeringen uit een buitenlandse pensioenregeling integraal in box I belast, behoudens voorzover aannemelijk is dat de aanspraken in een belastingheffing naar het inkomen zijn betrokken. De term ‘voorzover’ heeft dan ook geen betrekking op de saldomethode, maar hiermee wordt aangegeven dat voorzover over de aanspraak een belasting naar het inkomen is geheven, de waarde van die aanspraak in zoverre behoort tot de grondslag van inkomen uit vermogen (box III). Artikel 3.3.3, onderdeel c [Hof: thans artikel 3.82, onderdeel b], ziet uitsluitend op de uitkeringsfase.’ (Eerste Nota van Wijziging Wet IB 2001, Kamerstukken II 1999-2000, 26.727, nr. 18, blz. 31)
4.6. Het Hof is van oordeel dat uit het gebruik van de term ‘voorzover’ valt af te leiden dat de aanspraak op de onderhavige uitkeringen in twee delen moet worden gesplitst. De uitkeringen op grond van het gedeelte van de aanspraak dat voortvloeit uit de in Duitsland aftrekbare premies zijn op grond van artikel 3.82 in box 1 belast als belastbaar loon. Het gedeelte van de aanspraak dat voortvloeit uit de in Duitsland niet aftrekbare premies behoort tot de bezittingen die deel uitmaken van de rendementsgrondslag in box 3 (artikel 5.3 van de Wet IB 2001).
4.7. In het kader van de parlementaire goedkeuring van het Verdrag van 12 april 2012 tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Bondsrepubliek Duitsland tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen (hierna: het Verdrag) is over de belastingheffing over uitkeringen op grond van de Rentenversicherung het volgende opgemerkt:
‘De Duitse Rentenversicherung heeft als socialezekerheidspensioen (basispensioen) kenmerken van een eerste pijlervoorziening, maar ook van een tweede pijlervoorziening omdat de hoogte van het wettelijke pensioen is afgestemd op de norm diensttijd/salaris. (…) De uitkeringen van de Duitse Rentenversicherung zijn echter integraal belast. Dit is in overeenstemming met het arrest HR 19 juli 1994, nr. 29.704, ECLI:NL:HR:1994:ZC5719, (…) en is niet anders dan de wijze waarop de Nederlandse AOW als socialezekerheidsuitkering in de heffing wordt betrokken.’ (Nota naar aanleiding van het verslag, Kamerstukken II 2013-2014, 33.615, nr. 5, blz. 33)
Als de Inspecteur tot steun voor zijn standpunt heeft willen verwijzen naar de hiervoor aangehaalde passage, ziet hij over het hoofd dat het daar vermelde arrest van 19 juli 1994 betrekking had op een belastingjaar (1987) waarin (artikel 3.82 van) de Wet IB 2001 nog niet gold.
4.8. Belanghebbende heeft gemotiveerd gesteld (zie de hiervoor onder 2.2 aangehaalde brief van 6 maart 2018) dat van de door hem ontvangen uitkeringen 45% voortvloeit uit de in Duitsland aftrekbare premies. De Inspecteur heeft dat niet gemotiveerd betwist, maar verklaard daarnaar geen onderzoek te hebben ingesteld. Het Hof ziet geen aanleiding het onderzoek te schorsen om de Inspecteur in de gelegenheid te stellen alsnog een dergelijk onderzoek in te stellen. Naar het oordeel van het Hof had de Inspecteur alle aanleiding dat desgewenst al eerder te doen, nu belanghebbende deze stelling al in zijn brief van 6 maart 2018 had ingenomen, hij deze stelling heeft herhaald in het bezwaarschrift en het hogerberoepschrift en het Hof de Inspecteur bij brief van 25 april 2022 had gevraagd naar zijn standpunt over de toepassing van artikel 3.82 van de Wet IB 2001. Het Hof gaat er daarom van uit dat de stelling van belanghebbende als niet, althans niet voldoende gemotiveerd weersproken is komen vast te staan.
4.9.
De door belanghebbende ontvangen uitkering bedraagt in het onderhavige jaar € 12.254. Uit het vorenstaande vloeit voort dat van de uitkering 45% behoort tot het belastbare inkomen uit werk en woning en het restant (55%) niet. Het vastgestelde belastbare inkomen uit werk en woning moet daarom met € 6.740 (55% van € 12.254) worden verminderd tot (€ 59.710 -/- € 6.740 =) € 52.970.
4.10De Inspecteur heeft erop gewezen dat uit het oordeel van het Hof voortvloeit dat (de waarde van) 55% van de pensioenaanspraak van belanghebbende moet worden gerekend tot de rendementsgrondslag van box 3. Hij heeft ter zitting erin toegestemd dat voor dit geval niettemin ervan wordt uitgegaan dat de rendementsgrondslag van belanghebbende in het onderhavige jaar nihil bedraagt.

4.13. Het Hof heeft eerder beslist dat de kleinepensioenenregeling niet in strijd komt met antidiscriminatiebepalingen in het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM) en het Internationaal Verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten (IVBPR) (uitspraak van 14 september 2021, nrs. 20/00590 en 20/00591, ECLI:NL:GHARL:2021:8586). De Hoge Raad heeft het beroep in cassatie tegen deze uitspraak ongegrond verklaard (arrest van 14 oktober 2022, nr. 21/04276, ECLI:NL:HR:2022:1437).
4.14.Het Hof blijft bij zijn eerdere beslissing en de daarvoor gegeven motivering. Het hoger beroep faalt voor zover het inhoudt dat de kleinepensioenenregeling niet mag worden toegepast.
Slotsom
4.15.Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond.
4.16.Op grond van wat hiervoor onder 4.9 en 4.10 is overwogen, moet de aanslag worden verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning (box 1) van € 52.970 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen (box 3) van nihil.