ARREST VAN HET HOF (Achtste kamer)
24 oktober 2019 (*)
„Prejudiciële verwijzing – Vrij verkeer van werknemers – Gelijke behandeling – Inkomstenbelasting – Nationale wettelijke regeling – Belastingvrijstelling voor uitkeringen die aan personen met een handicap worden toegekend – In een andere lidstaat ontvangen uitkeringen – Uitsluiting – Verschil in behandeling”
In zaak C‑35/19,
betreffende een verzoek om een prejudiciële beslissing krachtens artikel 267 VWEU, ingediend door de Tribunal de première instance de Liège (rechtbank van eerste aanleg Luik, België) bij beslissing van 7 januari 2019, ingekomen bij het Hof op 21 januari 2019, in de procedure
BU tegen Belgische Staat,
Feiten in het hoofdgeding en prejudiciële vraag
4 Verzoekster in het hoofdgeding, die in de Verenigde Staten is geboren, woont sinds 1973 in België en heeft sinds 2009 de Belgische nationaliteit.
5 In 1996 werd zij in België het slachtoffer van een ongeval op weg naar haar werk in Limburg (Nederland). Dat ongeval heeft tot arbeidsongeschiktheid geleid, waarna zij in 2000 werd ontslagen.
6 Aangezien verzoekster in het hoofdgeding ten tijde van haar ongeval in Nederland werkte, valt zij onder de Nederlandse sociale zekerheid en ontvangt zij sindsdien uitkeringen op grond van de Wet arbeidsongeschiktheid (WAO) (hierna: „WAO-uitkeringen”) en op basis van het Algemeen Burgerlijk Pensioenfonds (ABP) (een pensioenfonds voor ambtenaren, dat een nabestaandenpensioen en een pensioen bij ouderdom of arbeidsongeschiktheid uitkeert) (hierna: „ABP-uitkeringen”).
7 Bij brief van 23 augustus 2016 heeft de Belgische belastingdienst verzoekster in het hoofdgeding een bericht van rechtzetting betreffende haar aangifte in de personenbelasting voor het aanslagjaar 2014 toegestuurd, waarin hij meedeelde dat die uitkeringen worden beschouwd als pensioenen die als zodanig in België belastbaar zijn.
8 Bij brief van 16 december 2016 heeft verzoekster in het hoofdgeding bezwaar aangetekend tegen dit besluit, waarbij zij aanvoerde dat die uitkeringen in België van belasting zijn vrijgesteld daar WAO-uitkeringen volgens haar geen pensioenen zijn, maar uitkeringen voor personen met een handicap, zoals ook de ABP-uitkeringen invaliditeitspensioenen vormen.
9 Hoewel verzoekster in het hoofdgeding nadien heeft erkend dat ABP-uitkeringen in België aan belasting zijn onderworpen, betwistte zij de kwalificatie van deze uitkeringen door de Belgische belastingdienst en bleef zij bij haar standpunt dat WAO-uitkeringen in België niet belastbaar zijn.
10 Bij besluit van 14 juni 2017 werd het bezwaar van verzoekster in het hoofdgeding afgewezen op grond dat zij het bewijs van haar handicap niet had geleverd en evenmin had aangetoond dat de in Nederland ontvangen WAO-uitkeringen tegemoetkomingen vormden die aan personen met een handicap worden toegekend. De Belgische belastingdienst heeft derhalve de kwalificatie van die uitkeringen als „arbeidsongeschiktheidsuitkering” gehandhaafd, welke onder de regeling inzake de in België belastbare pensioenen valt.
11 Verzoekster in het hoofdgeding is tegen het besluit van de Belgische belastingdienst opgekomen bij de Tribunal de première instance de Liège (rechtbank van eerste aanleg Luik, België).
12 De verwijzende rechter benadrukt dat het hoofdgeding betrekking heeft op de vraag of de WAO-uitkeringen die verzoekster in het hoofdgeding in Nederland heeft ontvangen, in België belastbaar zijn.
13 Volgens de verwijzende rechter blijkt uit de door verzoekster in het hoofdgeding verstrekte documenten dat deze uitkeringen dienen ter compensatie van het inkomensverlies ten gevolge van de handicap, aangezien zij worden vastgesteld door het salaris dat verzoekster in het hoofdgeding vóór haar ongeval genoot, te vergelijken met het salaris dat zij op basis van haar huidige capaciteiten kan genieten.
14 Die rechter is van oordeel dat de WAO-uitkeringen bedoeld zijn om personen met een handicap ertoe aan te zetten te werken in de mate van de hun resterende capaciteiten, waarbij zij een uitkering ontvangen ter compensatie van het inkomensverlies wegens hun verminderde arbeidsgeschiktheid. Bijgevolg vormen de aan verzoekster in het hoofdgeding betaalde WAO-uitkeringen geen pensioen, maar een uitkering voor personen met een handicap.
15 De verwijzende rechter merkt op dat de betrokken Belgische regeling voorziet in een belastingvrijstelling voor uitkeringen die aan personen met een handicap worden toegekend, die enkel van toepassing is wanneer deze uitkeringen door de Schatkist worden betaald, zodat verzoekster in het hoofdgeding niet in aanmerking kan komen voor deze vrijstelling, ofschoon de door haar ontvangen WAO-uitkeringen uitkeringen voor personen met een handicap zijn.
16 De verwijzende rechter preciseert dat verzoekster in het hoofdgeding, zelfs al had zij in België een aanvraag ingediend om invaliditeitsuitkeringen te ontvangen – wat zij niet heeft gedaan –, zodat zij de belastingvrijstelling had genoten, zoals de Belgische regering stelt, in werkelijkheid daar geen belang bij had omdat zij in Nederland reeds dergelijke uitkeringen geniet. Bovendien is het niet zeker dat zij een dergelijke uitkering in België had kunnen verkrijgen.
17 De verwijzende rechter is derhalve van oordeel dat de betrokken Belgische regeling het vrije verkeer van werknemers kan belemmeren, voor zover daarbij een verschil in behandeling ten aanzien van de door Belgische ingezetenen ontvangen invaliditeitsuitkeringen in het leven wordt geroepen naargelang zij door de Belgische Staat dan wel door een andere lidstaat worden betaald.
18 In deze omstandigheden heeft de Tribunal de première instance de Liège de behandeling van de zaak geschorst en het Hof de volgende prejudiciële vraag voorgelegd:
„Levert artikel 38 [, § 1, 4°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, in de versie die van toepassing is op de feiten in het hoofdgeding,] schending op van artikel 45 VWEU en volgende (beginsel van vrij verkeer van werknemers) en artikel 56 VWEU en volgende (beginsel van het vrij verrichten van diensten), doordat het invaliditeitsuitkeringen enkel fiscaal vrijstelt indien die worden betaald door de Schatkist, dat wil zeggen door de Belgische Staat en krachtens de Belgische wetgeving, waardoor discriminatie ontstaat tussen de in België wonende belastingplichtige die invaliditeitsuitkeringen ontvangt van de Belgische Staat, welke uitkeringen zijn vrijgesteld, en de in België wonende belastingplichtige die uitkeringen ter compensatie van een handicap ontvangt van een andere EU-lidstaat, welke uitkeringen niet zijn vrijgesteld?”
Uit het oordeel van het EHvJ:
Ten gronde
Bestaan van een beperking van artikel 45 VWEU
31 Vooraf zij eraan herinnerd dat blijkens vaste rechtspraak de lidstaten, ofschoon de directe belastingen tot hun bevoegdheid behoren, niettemin gehouden zijn die bevoegdheid in overeenstemming met het Unierecht uit te oefenen (zie in die zin arrest van 23 januari 2014, Commissie/België, C 296/12, EU:C:2014:24, punt 27 en aldaar aangehaalde rechtspraak). Zo staat het de lidstaten weliswaar vrij om in het kader van bilaterale verdragen ter voorkoming van dubbele belasting de aanknopingspunten ter verdeling van de heffingsbevoegdheid vast te stellen, maar deze verdeling betekent niet dat zij maatregelen mogen treffen die in strijd zijn met de door het VWEU gewaarborgde vrijheden van verkeer. Bij de uitoefening van de aldus verdeelde heffingsbevoegdheid dienen de lidstaten zich immers te houden aan de regels van het Unierecht (zie in die zin arrest van 14 maart 2019, Jacob en Lennertz, C 174/18, EU:C:2019:205, punt 25 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
32 In de onderhavige zaak moet worden opgemerkt dat de betrokken Belgische regeling uitdrukkelijk bepaalt dat enkel de door de Schatkist betaalde tegemoetkomingen voor gehandicapten van belasting zijn vrijgesteld. Deze regeling sluit de door een andere lidstaat dan de Belgische Staat betaalde invaliditeitsuitkeringen dus uit van deze vrijstelling.
33 De betrokken Belgische regeling voert dus een verschil in behandeling tussen Belgische ingezetenen in naargelang van de herkomst van hun inkomsten, waardoor de uitoefening door laatstgenoemden van hun in artikel 45 VWEU neergelegd recht op vrij verkeer van werknemers kan worden belemmerd.
34 Het Hof heeft reeds geoordeeld dat artikel 45 VWEU in de weg staat aan een regeling die een verschil in fiscale behandeling doet ontstaan tussen echtparen die staatsburgers zijn en op het Belgisch grondgebied wonen, naargelang van de herkomst van hun inkomsten, welk verschil hen ervan kan weerhouden om de door het Verdrag gewaarborgde vrijheden, inzonderheid het door artikel 45 VWEU gegarandeerde vrije verkeer van werknemers, uit te oefenen (arresten van 12 december 2013, Imfeld en Garcet, C 303/12, EU:C:2013:822, punten 51 en 52, en 14 maart 2019, Jacob en Lennertz, C 174/18, EU:C:2019:205, punt 43 en dictum).
35 De nationale regeling die aan de orde is in het hoofdgeding, vormt dan ook een beperking van het vrije verkeer van werknemers, die in beginsel verboden is door artikel 45 VWEU.
Bestaan van een rechtvaardiging
36 Volgens vaste rechtspraak is een maatregel die het in artikel 45 VWEU verankerde vrije verkeer van werknemers kan belemmeren, slechts toelaatbaar wanneer hij een met het Verdrag verenigbare wettige doelstelling nastreeft en gerechtvaardigd is uit hoofde van dwingende redenen van algemeen belang. Daarenboven moet in een dergelijk geval de toepassing van de betrokken maatregel geschikt zijn om de verwezenlijking van de nagestreefde doelstelling te verzekeren en niet verder gaan dan voor de verwezenlijking van deze doelstelling noodzakelijk is (zie in die zin arrest van 14 maart 2019, Jacob en Lennertz, C 174/18, EU:C:2019:205, punt 44 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
37 In casu heeft de verwijzende rechter geen gewag gemaakt van rechtvaardigingen en de Belgische regering, die in het kader van de procedure voor het Hof enkel de aard van de in Nederland aan verzoekster in het hoofdgeding toegekende uitkeringen ter discussie stelt, heeft evenmin rechtvaardigingen aangevoerd.
38 In deze omstandigheden kan het Hof enkel concluderen dat er geen sprake is van een rechtvaardiging, hetgeen de verwijzende rechter evenwel dient na te gaan.
39 Gelet op een en ander moet op de prejudiciële vraag worden geantwoord dat artikel 45 VWEU aldus moet worden uitgelegd dat het in de weg staat aan een regeling van een lidstaat als aan de orde in het hoofdgeding, die voor de fiscale vrijstelling voor invaliditeitsuitkeringen de voorwaarde stelt dat deze uitkeringen door een organisme van de betrokken lidstaat worden betaald, waardoor de door een andere lidstaat betaalde soortgelijke uitkeringen worden uitgesloten van deze vrijstelling, ook al woont de ontvanger van die uitkeringen in de betrokken lidstaat, zonder daarvoor rechtvaardigingen te geven, hetgeen de verwijzende rechter evenwel dient te verifiëren.
Is regel ook van toepassing in Spanje??
Het EHvJ arrest geldt voor alle staten van de EU, maar van belang is of Spanje in de eigen wetgeving een gelijke regeling van (on)belastbaarheid van invaliditeitsuitkeringen heeft als België.
Begrijp ik nu goed dat ABP invaliditeitspensioen geen pensioen is in het kader dat dit inkomstenbelasting plichtig in Nederland zou zijn,
maar uitkering wegens invaliditeit, en dus, in mijngeval, aan Frankrijk toegwezen had moeten worden?
In het EHvJ arrest staat juist dat het ABP invaliditeitspensioen naar Belgisch recht wel belastbaar is en dat de klager dat geaccepteerd heeft. Het Belgische recht spreekt over invaliditeitsuitkeringen ten laste van de schatkist: dat zijn ABP invaliditeitspensioenen niet. Kennelijk wordt hier een WAO-uitkering van het UWV (in de betreffende casus: er ontstond handicap door een ongeval, dat is niet bij alle WAO-uitkeringen zo!) gelijkgesteld met een vergelijkbare van een Belgisch staatsorgaan voor de Belgische personenbelasting.
Voor de Franse kontekst moet beoordeeld worden wat betreft ABP invaliditeitspensioenen:
a) Hoe Nederland en Frankrijk zo’n pensioen in het belastingverdrag kwalificeren: waarschijnlijk een overheidspensioen indien het niet bij een private werkgever is opgebouwd.
b) welk land het belastingheffingsrecht volgens het verdrag krijgt.
c) hoe in de nationale wetgeving van Frankrijk de heffing is geregeld, mocht het heffingsrecht aan Frankrijk toevallen (wat bij een Nederlands overheidspensioen onwaarschijnlijk is).
Het ABP is al lang geleden geprivatiseerd; zijn invaliditeitsuitkeringen dan nog steeds een overheids (pensioen) uitkering?
De privatisering van het ABP is niet van belang. Een pensioen van het ABP wordt geacht een overheidspensioen (in het kader van uitleg van een belastingverdrag) te zijn indien het verkregen is vanuit een overheidswerkgever. Het is een privaat pensioen indien het verkregen wordt vanuit een private werkgever (zoals het bijzonder onderwijs). Dit geldt voor alle pensioenen van het ABP, dus ook een invaliditeitspensioen. Bij ouderdomspensioen is sprake van opbouw en kan splitsing nodig zijn.
Invaliditeitsuitkeringen in België zijn belastbaar in België, ipso facto dus ook de wao/wia uitbetaald door het UWV aan een werknemer in België. APB-pensioenen aan inwoners in België, blijven belastbaar in het bronland, indien het om een gewezen rijks-/openbaar ambtenaar gaat met een niet-Belgische nationaliteit.
In het arrest Bu gaat men uit van een foute stelling. De wao is een op bijdragenberustende uitkering, net als de Belgische invaliditeitsuitkering. De tegemoetkomingen handicap, ITT/IVT en ZOZ zijn non-contributieve uitkeringen uitbetaald door de FOD handicap en zijn niet belastbaar. Zij bouwen ook geen rechten op inzake sociale zekerheidsuitkeringen. Een Nederlandse uitkering die hieraan enigszins beantwoordt is de Wajong. Zomaar concluderen dat de WAO niet belastbaar is, is dan ook duidelijk te kort door de bocht. Alles zal er nu van af hangen hoe de Belgische rechter zal reageren op het arrest BU. De basis van dit arrest is dan ook op drijfzand gebouwd en m.i. dan ook te betreuren. Ik meen dan ook dat zowel de Rb 1ste Aanleg Luik als het HVJ “gedwaald” hebben.
In Spanje zijn uitkeringen aan Spaanse (burger?) oorlogsslachtoffer vrijgesteld van belasting. WUV uitkeringen uit Nederland zijn van dezelfde aard. Maar worden in Spanje wel belast omdat het geen Spaanse uitkering is Is een Beroep daartegen zinvol ?
https://uitspraken.rechtspraak.nl/inziendocument?id=ECLI:NL:PHR:2007:AY9929
en Raad van State, No.W06.15.0277/III
Ik denk eerder aan Spaans recht over gelijke behandeling in de sfeer van de inkomstenbelasting van vergelijkbare uitkeringen als grondslag voor argumentatie. Dat vereist een zeer ingevoerde belastingadviseur op dit specifieke gebied.
Vanuit het EU recht gezien is er terughoudendheid t.a.v. de vraag wat wel of niet in de belastinggrondslag mag worden opgenomen. Anderzijds zijn er wel uitspraken die uitgaan van de noodzaak van gelijke behandeling van vergelijkbare uitkeringen, zij het weinig in de belastingsfeer. Het arrest Rüffler zou een aanknopingspunt kunnen zijn, en mogelijk ook het arrest Hudzinski.
Uitspraken van EHRM over non-discriminatie (op basis van EVRM) zijn mogelijk van belang, maar dat Hof biedt een grote mate van beoordelingsvrijheid wat betreft het gelijkstellen van buitenlandse uitkeringen met ene binnenlandse (zie ook Advies van de Raad van State, NO.W06.15.0277/III die Rutten noemt voor artikel 2-fondsen in Nederlandse context.
Het antwoord op uw vraag is dus niet bij voorbaat gegeven.
Los van wat de Spaanse wetgeving aan mogelijkheden biedt is het in deze draad genoemde arrest van het EHvJ een basis om vrijstelling van Spaanse inkomstenbelasting op een WUV uitkering te krijgen. Wel zal aangetoond moeten worden dat de WUV uitkering vergelijkbaar is met de desbetreffende Spaanse uitkering:
ARREST VAN HET HOF (Achtste kamer)
24 oktober 2019 (*)
In zaak C 35/19,
betreffende een verzoek om een prejudiciële beslissing krachtens artikel 267 VWEU, ingediend door de Tribunal de première instance de Liège (rechtbank van eerste aanleg Luik, België) bij beslissing van 7 januari 2019, ingekomen bij het Hof op 21 januari 2019, in de procedure
BU
tegen
Belgische Staat,
Dictum:
Het Hof (Achtste kamer) verklaart voor recht:
Artikel 45 VWEU moet aldus worden uitgelegd dat het in de weg staat aan een regeling van een lidstaat als aan de orde in het hoofdgeding, die voor de fiscale vrijstelling voor invaliditeitsuitkeringen de voorwaarde stelt dat deze uitkeringen door een organisme van de betrokken lidstaat worden betaald, waardoor de door een andere lidstaat betaalde soortgelijke uitkeringen worden uitgesloten van deze vrijstelling, ook al woont de ontvanger van die uitkeringen in de betrokken lidstaat, zonder daarvoor rechtvaardigingen te geven, hetgeen de verwijzende rechter evenwel dient te verifiëren.