ECLI:NL:RBZWB:2021:1457
Instantie Rechtbank Zeeland-West-Brabant Datum uitspraak 24-03-2021 Datum publicatie 19-04-2021 Zaaknummer BRE 19/4343 Rechtsgebieden
Belastingrecht Bijzondere kenmerken Inhoudsindicatie
Artikel 7.8 en 8.10 Wet IB 2001; artikel 21bis UBIB 2001. (i) Gelet op Portugese aanslag is belanghebbende niet aan te merken als kwalificerende buitenlandse belastingplichtige en bevindt hij zich niet in een Schumacker-situatie. (ii) Hoewel uit het arrest BNB 2019/154 volgt dat de algemene heffingskorting onderdeel is van het tarief, is het niet in strijd met het Unierecht dat belanghebbende geen recht op de algemene heffingskorting heeft, gelet op de arresten Gerritse en De Groot en in aanmerking genomen dat de algemene heffingskorting de opvolger is van de belastingvrije som. Het arrest Miljoen doet daaraan niet af. (iii) Het beroep van belanghebbende is gegrond omdat de AOW-uitkering ten onrechte in de heffing is betrokken. Wetsverwijzingen Wet inkomstenbelasting 2001 7.8 Vindplaatsen
Rechtspraak.nl
RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT Belastingrecht, enkelvoudige kamer Locatie: Breda
Zaaknummer BRE 19/4343 uitspraak van 24 maart 2021 Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[belanghebbende] , wonende te [plaats] ( Portugal ), belanghebbende, en
de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
Daaruit:
Ten aanzien van de derde vraag: de algemene heffingskorting?
2.18.
Belanghebbende voert aan dat aangezien uit het arrest BNB 2019/15410 volgt dat de algemene heffingskorting onderdeel is van het tarief van de IB/PVV, het niet-toekennen van (het belastingdeel van) de algemene heffingskorting aan hem onverenigbaar is met het Unierecht aangezien in dat geval op belanghebbende een hoger belastingtarief van toepassing is dan op een ingezetene van Nederland. Belanghebbende beroept zich in dat kader onder meer op het arrest Asscher.11 De inspecteur voert in de kern hiertegenover aan dat indien een belastingdrukvergelijking moet worden gemaakt, daaruit volgt dat belanghebbende niet te maken heeft met een hogere belastingdruk dan een ingezetene in een vergelijkbare situatie.
2.19.
In het arrest BNB 2019/154 is het volgende overwogen:
2.5.1.
Op grond van artikel 8.10, lid 1, Wet IB 2001 geldt de algemene heffingskorting voor iedere belastingplichtige. Uit de totstandkomingsgeschiedenis van de Wet IB 2001 blijkt, dat de wetgever de algemene heffingskorting zag als onderdeel van de tariefstructuur (Kamerstukken II 1998/99, 26 727 (Belastingherziening 2001), nr. 3, blz. 59, 60 en 65). Er zijn geen aanknopingspunten om te veronderstellen dat de wetgever die zienswijze heeft verlaten bij de invoering van de inkomensafhankelijke afbouw van de algemene heffingskorting in 2014. Daarom moet worden aangenomen dat ook na 2014 de algemene heffingskorting moet worden beschouwd als onderdeel van het tarief van de IB/PVV.
2.20.
Tussen partijen is terecht niet in geschil dat een drukvergelijking moet worden gemaakt aangezien in dit geval een niet-ingezetene aan een ander tarief (progressief tarief zonder heffingskorting) is onderworpen dan een ingezetene (progressief tarief met heffingskorting). Dat betekent echter nog niet zonder meer, zoals belanghebbende voorstaat, dat belanghebbende recht heeft op de algemene heffingskorting. De vraag is immers hoe de drukvergelijking moet worden gemaakt.
2.21.
Anders dan de inspecteur betoogt, biedt het arrest Gerritse12 geen steun voor de opvatting dat het wereldinkomen van belanghebbende – dus ook de AOW-uitkering – in aanmerking moet worden genomen bij de drukvergelijking.13Het gaat als uitgangspunt alleen om het inkomen dat Nederland in de heffing betrekt.
2.22.
Uit het – ook door belanghebbende aangehaalde – arrest Gerritse volgt wel dat indien sprake is van een belastingvrije som en de betrokken niet-ingezetene zich niet in een Schumacker-situatie bevindt, een aangepaste drukvergelijking moet worden gemaakt (zie rov. 54). Die aanpassing heeft in wezen tot doel te zorgen dat bij de vergelijking het belastingvoordeel van de belastingvrije som niet toekomt aan de niet-ingezetene, omdat de bronstaat niet gehouden is dat voordeel toe te kennen aan een niet-ingezetene die zich niet in een Schumacker-situatie bevindt (zie rov. 48 en 54):
48. Wat de belastingvrije som betreft, is het gerechtvaardigd om dit voordeel voor te behouden aan personen die het voornaamste deel van hun belastbare inkomen in de staat van belastingheffing hebben verworven, dus in de regel ingezetenen. Zoals het Finanzgericht Berlin, de Finse regering en de Commissie hebben beklemtoond, dient de belastingvrije som immers een sociaal doel in zoverre zij de mogelijkheid biedt om de belastingplichtige een bestaansminimum volledig vrij van inkomstenbelasting te waarborgen.
(…)
52. Wat betreft de toepassing op niet-ingezetenen van een forfaitair belastingtarief van 25 %, terwijl voor ingezetenen een progressief tarief geldt, moet worden gepreciseerd dat, zoals door de Commissie is opgemerkt, op grond van de bilaterale overeenkomst Nederland als woonstaat de inkomsten waarover Duitsland belasting mag heffen, overeenkomstig de progressieregel opneemt in de heffingsgrondslag. Nederland houdt niettemin rekening met de in Duitsland ingehouden belasting, door van de Nederlandse belasting een gedeelte af te trekken dat overeenkomt met de verhouding tussen de in Duitsland belaste inkomsten en het wereldinkomen.
53. Dat betekent dat niet-ingezetenen en ingezetenen wat de progressieregel betreft in een vergelijkbare situatie verkeren, zodat toepassing van een hoger belastingtarief voor eerstgenoemden dan voor laatstgenoemden en voor met hen gelijkgestelde belastingplichtigen een door het gemeenschapsrecht, in het bijzonder door artikel 60 van het Verdrag, verboden indirecte discriminatie zou zijn (zie naar analogie arrest Asscher, reeds aangehaald, punt 49).
54. Het staat aan de verwijzende rechter om in casu na te gaan of het op de inkomsten van Gerritse toegepaste belastingtarief van 25 % hoger is dan het percentage dat uit de toepassing van het progressieve tarief zou voortvloeien. Teneinde vergelijkbare situaties te kunnen vergelijken moet in dit verband, zoals de Commissie terecht heeft opgemerkt, bij de door de betrokkene in Duitsland ontvangen zuivere inkomsten een bedrag worden opgeteld overeenkomend met de belastingvrije som. Volgens de Commissie, die deze berekening heeft gemaakt, zou toepassing van het progressieve tarief in een geval als het onderhavige leiden tot een belastingpercentage van 26,5 %, wat hoger is dan de werkelijk opgelegde heffing.
2.23.
Ook de Nederlandse belastingvrije som zoals van toepassing onder de Wet op de inkomstenbelasting 1964 is in eerdere jurisprudentie aangemerkt als een persoonsgebonden tegemoetkoming.14 De algemene heffingskorting zoals van toepassing onder de Wet IB 2001 is de opvolger van de belastingvrije som. De overgang van een belastinggrondslagvrijstelling naar een belastingkorting heeft in die zin mede een (heffings)technische achtergrond dat deze overgang verband houdt met de overgang van het zogenoemde synthetische stelsel (alle inkomsten bij elkaar opgeteld en daarop het belastingtarief toegepast) naar het zogenoemde analytische stelsel (inkomsten worden in verschillende boxen belast met elk een eigen tariefstructuur). De keuze voor een belastingkorting in plaats van een belastingvrije som is verder weliswaar mede gemotiveerd met verwijzing naar het verschil in effect tussen een belastingvrije som en een belastingkorting uit oogpunt van de doelstelling van een grotere individuele economische zelfstandigheid,15 maar er zijn geen aanwijzingen dat de wetgever met de algemene heffingskorting een ander doel beoogt dan eerder met de belastingvrije som.16 De heffingskorting is verder expliciet aangemerkt als een persoonsgebonden aftrekpost in de memorie van toelichting.17 De bedoelde aanwijzingen zijn er ook niet na de invoering van de inkomensafhankelijke afbouw van de algemene heffingskorting in 2014. Gelet op dit een en ander, is de algemene heffingskorting een persoonsgebonden tegemoetkoming, die onder de Schumacker-doctrine valt.
2.24. Dit laatste brengt, gelet op het arrest Gerritse, mee dat bij de drukvergelijking er rekening mee moet worden gehouden dat het geoorloofd is dat Nederland de algehele heffingskorting niet toekent aan belanghebbende, die zich niet in een Schumacker-situatie bevindt. Dat geldt ook voor de ouderenkorting. In het midden kan blijven welke ‘aangepaste’ drukvergelijking precies moet worden gemaakt. Hoe de aangepaste drukvergelijking ook wordt gemaakt, daaruit kan niet anders volgen dan dat belanghebbende in elk geval niet zwaarder18 wordt belast dan een ingezetene in de ‘aangepaste’ vergelijkbare situatie. In het geval van belanghebbende is immers het enige verschil in tarief ten opzichte van een ingezetene gelegen in de algemene heffingskorting en de ouderenkorting, waarop belanghebbende juist geen recht heeft.
2.25. Het door belanghebbende aangehaalde arrest Miljoen19 geeft geen aanleiding om tot een ander oordeel te komen. Aan belanghebbende moet wel worden toegegeven dat, indien de volgende passage uit dat arrest op zichzelf wordt gelezen, betoogd kan worden dat de algemene heffingskorting wél ook aan belanghebbende zou moeten worden toegekend, niettegenstaande dat belanghebbende zich niet in een Schumacker-situatie bevindt. Ook ter zake van de algemene heffingskorting kan immers worden betoogd dat zij “een aan alle ingezeten belastingplichtigen toegekend voordeel vormt, los van hun persoonlijke situatie” (al ligt dat laatste wellicht genuanceerder na invoering van de inkomensafhankelijke afbouw in 2014). De bedoelde passage is de volgende:
“53 Met betrekking tot de vraag (…) of daartoe 20 het heffingvrije vermogen in aanmerking moet worden genomen, geldt (…) dat het rendement, dat (…) forfaitair wordt vastgesteld, slechts in de beschouwing moet worden betrokken voor zover het meer bedraagt dan het heffingvrije vermogen, dat 20.014 EUR bedraagt. In dit verband moet worden opgemerkt dat een vrijstelling, zoals in de hoofdgedingen, die een aan alle ingezeten belastingplichtigen toegekend voordeel vormt, los van hun persoonlijke situatie, geen aan de persoonlijke situatie van de belastingplichtige gekoppeld individueel voordeel vormt. Zoals de advocaatgeneraal in punt 83 van zijn conclusie opmerkt, moet met een dergelijke vrijstelling, aangezien de heffingsgrondslag voor de door ingezeten belastingplichtigen ontvangen inkomsten erdoor wordt gewijzigd, rekening worden gehouden voor de vergelijking van de definitieve belastingdruk voor ingezeten belastingplichtigen en voor niet-ingezeten belastingplichtigen.”
Het komt de rechtbank echter voor dat uit enkel deze passage niet kan worden afgeleid dat het Hof van Justitie is omgegaan ten opzichte van zijn eerdere jurisprudentie waarin een belastingvrije som wel is aangemerkt als een persoonsgebonden aftrekpost.21 Voor de context waarin de passage moet worden gelezen, is bovendien van belang dat de A-G in de voorafgaande conclusie zonder gebruik van veel woorden de zogenoemde Schumacker-jurisprudentie op dit punt niet van betekenis achtte, daartoe overwegende: “De Wet IB 2001 bepaalt in casu dat de vrijstelling van een deel van het belastbaar vermogen niet is gebaseerd op de persoonlijke situatie van de belastingplichtige of op zijn draagkracht, maar enkel op de omvang van zijn vermogen.”22
2.26. Uit het voorgaande volgt dat het gelijk aan de inspecteur is: belanghebbende heeft geen recht op het belastingdeel van de algemene heffingskorting (en de ouderenkorting).
Commentaar jdv. In deze draad van een door de VBNGB ondersteunde zaak worden de eerste twee rechtsvragen (is KBB van toepassing of de Schumacker jurisprudentie van het EHvJ ?) elders op deze site behandeld. De claim op het belastingdeel in de algemene heffingskorting, die los daarvan is gesteld, is afgewezen. We bestuderen thans deze argumentatie van de Rechtbank om ons te beraden of en hoe daarop vervolg kan worden gegeven.