ECLI:NL:GHAMS:2019:3716
Instantie Gerechtshof Amsterdam Datum uitspraak 24-09-2019 Datum publicatie
16-10-2019 Zaaknummer 18/00354 en 18/00355 Rechtsgebieden Belastingrecht Bijzondere kenmerken Hoger beroep Inhoudsindicatie
Toepassing eigenwoningregeling na echtscheiding
Vindplaatsen Rechtspraak.nl Viditax (FutD), 16-10-2019
GERECHTSHOF AMSTERDAM
kenmerken 18/00354 en 18/00355
24 september 2019
uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op de hoger beroepen van
[X] , wonende te [Z] , belanghebbende,
tegen de uitspraak in de zaak met kenmerken HAA 17/4556 en HAA 18/65 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
Jan de Voogd zegt
2 Tussen partijen vaststaande feiten
2.1.
De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld (in deze uitspraak is belanghebbende aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’):
“1. Eiser is tot 6 september 2011 gehuwd geweest met mevrouw [Y] (hierna: ex-echtgenote). Beiden waren in 2014 en 2015 voor de onverdeelde helft eigenaar van de woning aan het adres [adres] te [Z] (hierna: de woning). Eiser en zijn ex-echtgenote waren in 2014 en 2015 geen fiscaal partner. Eiser heeft gedurende 2014 en 2015 in de woning gewoond. Zijn ex-echtgenote is met ingang van 18 september 2012 uit de woning vertrokken. De woning is begin 2016 verkocht.
2. In het kader van de echtscheiding hebben eiser en zijn ex-echtgenote een echtscheidingsconvenant opgesteld. In dit convenant hebben eiser en zijn ex-echtgenote over en weer afstand gedaan van hun rechten op alimentatie ten opzichte van elkaar.
3. In artikel 9 van het echtscheidingsconvenant is het volgende bepaald:
“9.1 Zoals in art. 6 lid 2 vermeld wordt de echtelijke woning (adres [adres] ) niet verdeeld, en wordt vooralsnog door beide partijen bewoond.
De hypothecaire leningen worden niet toegescheiden en de bank ontslaat de vrouw derhalve niet uit haar hoofdelijke verplichtingen jegens de hypotheekhouder.
9.2
Bij de uiteindelijke verkoop komen de kosten verbonden aan deze verkoop van de onroerende zaak voor gezamenlijke rekening van partijen. Het resterende saldo na verkoop zal evenredig over beide partijen worden verdeeld.
9.3
Tot het moment van verkoop verplicht de bewoner zich om de woning te onderhouden en te verzekeren op dezelfde wijze als voor het moment van de echtscheiding.”
4. Eiser heeft in zijn aangifte ib/pvv 2014 respectievelijk 2015 de volledig door hem betaalde (…) hypotheekrente van € 11.100 respectievelijk € 10.787 in aftrek gebracht. Eiser heeft als eigenwoningforfait voor 2014 en 2015 € 602 respectievelijk € 603 in de aangifte opgenomen, overeenkomend met 50% van het voor de WOZ-waarde van de woning geldende eigenwoningforfait. In de aangifte ib/pvv 2014 en 2015 is een belastbaar inkomen uit werk en woning aangegeven van € 54.141 respectievelijk € 57.091.
5. Bij de aanslagregeling ib/pvv 2014 heeft verweerder het door eiser in aftrek gebrachte bedrag aan hypotheekrente voor de helft gecorrigeerd. Verweerder heeft het door eiser aangegeven inkomen uit werk en woning verhoogd met € 5.550 en aldus het belastbaar inkomen uit werk en woning vastgesteld op € 59.691 (€ 54.141 + € 5.550).
6. Bij de aanslagregeling ib/pvv 2015 heeft verweerder het door eiser in aftrek gebrachte bedrag aan hypotheekrente voor de helft gecorrigeerd, met een bedrag van
€ 5.393. Verder heeft verweerder nog 50% van de eigenwoningforfait gecorrigeerd en aangemerkt als ontvangen alimentatie voor een bedrag van € 603. Verweerder heeft het door eiser aangegeven inkomen uit werk en woning verhoogd met € 5.996 en aldus het belastbaar inkomen uit werk en woning vastgesteld op € 63.087 (€ 57.091 + € 5.996).”
2.2.
Nu partijen tegen de door de rechtbank vastgestelde feiten geen bezwaren hebben aangevoerd zal ook het Hof van die feiten uitgaan.
Jan de Voogd zegt
5 Beoordeling van het geschil
5.1.1.
In hoger beroep stelt belanghebbende zich op het standpunt dat door hem in aanmerking genomen aftrek van de hypotheekrente economisch niet afwijkt van de aftrek die hij zou hebben genoten indien hij gebruik had gemaakt van de ‘cirkelconstructie’. De helft van de door belanghebbende betaalde hypotheekrente zou bij gebruik van deze constructie in het echtscheidingsconvenant zijn aangemerkt als partneralimentatie en dit gedeelte zou dan – in plaats van als hypotheekrente eigen woning – als partneralimentatie bij belanghebbende in aftrek kunnen komen. Belanghebbende stelt dat de rechtbank ten onrechte niet op dit argument is ingegaan.
5.1.2.
Tevens is volgens belanghebbende, door het volgen van de aangiften IB/PVV 2011 en 2012, bij hem de indruk gewekt van een weloverwogen standpuntbepaling van de inspecteur, waaraan hij in rechte het vertrouwen mag ontlenen dat ook de aangiften IB/PVV voor de jaren erna, met name de in het geding zijnde jaren 2014 en 2015, zullen worden gevolgd.
5.1.3.
In dit verband is ter zitting door belanghebbende aangevoerd dat hij sedert 2011 aangifte IB/PVV doet als zijnde alleenstaand. De hypotheekrenteaftrek krachtens artikel 3.119, eerste lid, aanhef en onderdeel a Wet IB 2001, heeft belanghebbende sedert 2011 in zijn aangifte verwerkt alsof hem een volledig aftrek toekomt voor de (deels) op hem drukkende schulden in verband met een eigen woning. Belanghebbende heeft, zoals aangevoerd ter zitting, deze toepassing van artikel 3.119, eerste lid, aanhef en onderdeel a Wet IB 2001 voortgezet in de aangiften IB/PVV voor de jaren 2012, 2013, 2014 en 2015.
5.2.1.
De inspecteur stelt zich op het standpunt dat de rechtbank een juiste beslissing heeft genomen. Nu belanghebbende en zijn ex-partner in de onderhavige jaren beiden onverdeeld eigenaar waren van de woning komt aan belanghebbende voor die jaren een aftrek van hypotheekrente toe voor de helft van de hypotheekschuld. Daaraan doet niet af dat indien belanghebbende en zijn ex-partner een zogenoemde ‘cirkelconstructie’ zouden zijn overeengekomen, hij in aanmerking had kunnen komen voor een persoonsgebonden aftrek (partneralimentatie) ter grootte van de (andere) helft van de hypotheekrente. Uit het echtscheidingsconvenant volgt immers dat voor deze weg niet is gekozen.
5.2.2.
Ten aanzien van de door belanghebbende gestelde weloverwogen standpuntbepaling, heeft de inspecteur ter zitting aangevoerd dat voor de jaren 2011 en 2012 terecht een volledige aftrek van hypotheekrente is toegekend, omdat dat in geval van een scheiding volgt uit de eigenwoningregeling. Het volgen van de aangiften voor die jaren houdt niet een standpuntbepaling in die voor de jaren 2014 en 2015 relevant is, omdat voor die jaren het wettelijk regiem anders uitwerkt.
5.3.1.
In navolging van de rechtbank, oordeelt het Hof ten aanzien van de hypotheekrentaftrek dat, nu belanghebbende in de in het geschil zijnde jaren voor de onverdeelde helft eigenaar was, de woning in die jaren voor de helft als eigen woning van belanghebbende is aan te merken. Gelet hierop en gelet op hetgeen belanghebbende en zijn ex-partner in het echtscheidingsconvenant zijn overeengekomen, hebben belanghebbende en zijn ex-partner ieder voor de helft een eigenwoningschuld. Als gevolg daarvan kan belanghebbende, met inachtneming van de voormelde wettelijke bepalingen, in de onderhavige jaren dan ook slechts de helft van de door hem betaalde hypotheekrente als aftrekbare kosten in aftrek brengen.
5.3.2.
Zoals ook door de rechtbank is overwogen in punt 14 van haar uitspraak, zou voor belanghebbende een mogelijkheid hebben kunnen bestaan om voor de partnerhelft van de hypotheekrente in aanmerking te komen voor een aftrek, echter alleen in het geval belanghebbende en zijn ex-partner daartoe een alimentatieverplichting zouden zijn overeengekomen. Een aftrek zou dan, onder voorwaarden, kunnen bestaan op grond van artikel 6.3 Wet IB 2001. In het onderhavige geval is dit echter niet aan de orde omdat partijen – in het echtscheidingsconvenant dan wel overigens – niet voor die weg hebben gekozen. De omstandigheid dat de gevolgen voor belanghebbende anders zouden zijn geweest, indien hij (en zijn partner) wel voor de onder 5.1.1 beschreven ‘cirkelconstructie’ zou(den) hebben gekozen, doet aan dit oordeel niet af, omdat het belastingrecht is gebaseerd op feiten die zich hebben voorgedaan en niet op feiten die zich zouden hebben kunnen voordoen. De stelling dat een keuze voor deze weg economisch tot eenzelfde uitkomst zou leiden gaat overigens voorbij aan de omstandigheid dat de in een aftrek van partneralimentatie getransformeerde aftrek van (de helft van de) hypotheekrente bij de ex-partner als inkomen zou moeten worden aangemerkt.
5.3.3.
Ook de stelling van belanghebbende dat hij volledig economisch eigenaar is van de woning en daarom gerechtigd tot aftrek van de rente over de volledige op die woning betrekking hebbende schuld kan belanghebbende niet baten. Deze stelling stuit af op de (onverdeelde) gerechtigdheid in gelijke delen van belanghebbende en zijn ex-partner tot de woning. Deze omstandigheid staat tevens eraan in de weg om meer dan 50% van de schuld ter financiering van de woning als een eigenwoningschuld van belanghebbende aan te merken. Bovendien kan ook niet worden geoordeeld dat meer dan 50% van de over die schuld verschuldigde rente op belanghebbende drukt, nu hij ter zitting van het Hof – desgevraagd – heeft verklaard dat hij 50% van de financieringsrente op zijn ex-partner zou kunnen verhalen, maar dat hij daarvan afziet om de relatie met haar niet te veel te bezwaren.
5.3.4.
Anders dan de inspecteur stelt, is het Hof van oordeel dat de eigenwoningregeling belanghebbende voor de jaren 2011 en 2012 geen recht geeft op een volledige aftrek van hypotheekrente. De door de inspecteur bedoelde regeling van artikel 3.111, vierde lid, Wet IB 2001 is enkel van toepassing indien de belastingplichtige niet langer in de woning woont, terwijl de woning zijn gewezen partner nog wel als hoofdverblijf ter beschikking staat. Deze situatie deed zich in genoemde jaren niet voor. Derhalve berust de aanslagregeling voor de jaren 2011 en 2012 kennelijk op een fout van de inspecteur. Dit gegeven leidt echter niet tot het oordeel dat de aanslagregeling voor de jaren 2011 en 2012 tot een in rechte te beschermen vertrouwen voor de onderhavige jaren kan leiden. Het enkel volgen van de aangifte bij belanghebbende heeft naar het oordeel van het Hof bij belanghebbende niet de indruk kunnen wekken dat er met het oog op de aanslagregeling van latere jaren sprake is van een bewuste standpuntbepaling van de zijde van de inspecteur. Dat het volgen van de aangiften ook overigens gepaard is gegaan met gedragingen of uitlatingen (in welke vorm dan ook) van de zijde van de inspecteur waaraan belanghebbende het in rechte te beschermen vertrouwen heeft kunnen ontlenen dat het voor de jaren 2011 en 2012 volgen van de aangifte berust op een weloverwogen standpuntbepaling, is niet aannemelijk geworden.
Slotsom
5.4. Het vorenstaande leidt tot de slotsom dat het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd.
Jan de Voogd zegt
Zie ook: http://www.taxence.nl/fiscaal-nieuws/nieuws/uitgelicht-homepage/cirkelconstructie-nodig-voor-volle.173686.lynkx
Cirkelconstructie nodig voor volle hypotheekrenteaftrek
Met een zogeheten cirkelconstructie in het echtscheidingsconvenant is het mogelijk dat een van de ex-echtgenoten een bedrag ter grootte van de hele hypotheekrente aftrekt ondanks het feit dat hij maar voor de helft eigenaar is van de voormalige echtelijke woning. Zonder deze constructie kan hij maar de helft van de hypotheekrente aftrekken, ook al lijkt zijn situatie op het eerste gezicht op die van de cirkelconstructie.
En de waarschuwing:
Let op!
Voorlopig bestaat een verschil in de aftrek tussen partneralimentatie en hypotheekrente. Sinds 1 januari 2014 geldt immers een beperking van het maximale toptarief waartegen een negatief voordeel uit eigen woning aftrekbaar is. Naar verwachting gaat deze aftrekbeperking vanaf 1 januari 2020 ook gelden voor de betaling van partneralimentatie.
Jan de Voogd zegt
https://www.rijksoverheid.nl/documenten/kamerstukken/2021/08/31/kamerbrief-voorgenomen-wetswijzigingen-toepassing-eigenwoningregeling-bij-partners
Voorzitter van de Tweede Kamer der Staten-Generaal Datum 31 augustus 2021
Betreft Voorgenomen wetswijzigingen toepassing eigenwoningregeling bij partners
Geachte voorzitter, Op 14 april 2017 is een brief aan uw Kamer gestuurd1 in reactie op vragen over de fiscale gevolgen van het initiatiefwetsvoorstel tot beperking van de wettelijke gemeenschap van goederen dat per 1 januari 2018 in werking is getreden. Deze brief is voor uw Kamer aanleiding geweest voor een schriftelijk overleg van 26 mei 2017.2 Vervolgens is bij de behandeling van het Belastingplan 2018 toegezegd begin 2018 een beleidsbesluit uit te brengen over de toepassing van de eigenwoningregeling bij partners.3 De beantwoording van de vragen uit voornoemd schriftelijk overleg is aangehouden in afwachting van voornoemd beleidsbesluit. Dit beleidsbesluit is op 5 februari 2018 aan uw Kamer gestuurd.4 Naar aanleiding van dit besluit heeft uw Kamer op 15 maart 2018 feitelijke vragen gesteld.5 Ook zijn er vanuit de praktijk vragen gesteld over het beleidsbesluit. Allereerst wil ik uw Kamer mijn excuses aanbieden dat de beantwoording van deze vragen lange tijd heeft geduurd. Dit heeft ermee te maken dat het complexe materie betreft die om een zorgvuldige benadering vraagt. De materie die in voornoemde vragen aan de orde is, wordt in deze brief nader toegelicht. Daarmee maakt deze brief de achtergrond van bepaalde antwoorden inzichtelijk. De antwoorden op de vragen uit het schriftelijk overleg en de antwoorden op de feitelijke vragen stuur ik u vandaag gelijktijdig met deze brief.6 De hiervoor genoemde stukken en vragen alsmede de huidige regelgeving op dit terrein zijn de afgelopen periode in samenhang bezien. Dit heeft geleid tot een voornemen tot een aantal wetswijzigingen binnen de eigenwoningregeling waarbij voornoemd beleidsbesluit wordt gecodificeerd. Ik zie echter aanleiding de maatregelen op andere wijze vorm te geven. Hierna wordt toegelicht wat de voorgenomen wijzigingen zijn en waarom ik deze nodig acht. Het streven is de wetswijzigingen op te nemen in het wetsvoorstel Overige fiscale maatregelen 2022 en deze per 1 januari 2022 in werking te laten treden. Met deze wetswijzigingen wordt toepassing van de bijleenregeling en de aflossingsstand in partnerschapssituaties rechtvaardiger en worden onbedoelde renteaftrekbeperkingen voorkomen. Verder wordt de eigenwoningregeling in situaties van overlijden eenvoudiger gemaakt en wordt een achterblijvende partner niet onnodig geconfronteerd met het eigenwoningverleden van de overleden partner. Ik ga hierna achtereenvolgens op de volgende onderwerpen in: 1. De bijleenregeling, toepassing bij al dan niet gehuwde fiscale partners (hierna steeds aangeduid als partners); Dit betreft: a. de overgang van de eigenwoningreserve (EWR) in huwelijkssituaties; b. de inzet van de EWR bij gezamenlijke aankoop en financiering eigen woning. 2. Een aflossingsstand, toepassing bij al dan niet gehuwde partners; Dit betreft: a. de overgang van een aflossingsstand in huwelijkssituaties; b. de inzet van een aflossingsstand bij gezamenlijke aankoop en financiering eigen woning. 3. Een bestaande eigenwoningschuld (BEWS), toepassing bij al dan niet gehuwde partners; Dit betreft de overgang van een BEWS in de situatie van oversluiten. 4. De gevolgen van overlijden voor toepassing van de eigenwoningregeling. Dit betreft de gevolgen van overlijden voor de toepassing van: a. het aanmerken als een vervreemding; b. de bijleenregeling; c. een aflossingsstand; d. het aflossingsschema; e. de kwalificatie BEWS en aftrektermijn. Deze laatste twee deelonderwerpen komen vanwege de samenhang met overlijden aan de orde, maar voor onderdeel d wordt geen wijziging beoogd. Hierna geef ik per onderwerp de beoogde uitwerking weer waarmee de wetgeving in overeenstemming zal worden gebracht. Per (deel)onderwerp wordt afgesloten met een conclusie en aan het einde van de brief geef ik een samenvattend overzicht (onderdeel 5 van deze brief). Ik hoop met deze brief de onduidelijkheden die er in de praktijk mogelijk nog bestaan omtrent de toepassing van onder meer de bijleenregeling en het eigenwoningaftrekverleden bij partners in de hiervoor benoemde situaties weg te nemen. Ik realiseer mij dat de lange afhandeltermijn zeker niet heeft bijgedragen aan het verkrijgen van de gewenste duidelijkheid, maar het betreft zoals eerder aangegeven complexe materie die om een zorgvuldige benadering vraagt.
Jan de Voogd zegt
2. Aanpassen eigenwoningregeling in partnerschapssituaties en bij overlijden
In de brief van 31 augustus 20211 is beschreven welke wetswijzigingen binnen de eigenwoningregeling op het terrein van gezamenlijke aankoop en financiering van een eigen woning door fiscale partners alsmede op het terrein van overlijden van een van de fiscale partners gewenst zijn. Aanleiding voor deze brief zijn door de Tweede Kamer gestelde vragen over de fiscale gevolgen van de initiatiefwet tot beperking van de wettelijke gemeenschap van goederen2 en de in reactie daarop gestuurde brief van 14 april 2017.3 Laatstgenoemde brief is aanleiding geweest voor een schriftelijk overleg van 26 mei 2017.4 Vervolgens is bij de behandeling van het Belastingplan 2018 toegezegd begin 2018 een beleidsbesluit uit te brengen over de toepassing van de eigenwoningregeling bij partners.5 De beantwoording van de vragen uit voornoemd schriftelijk overleg is aangehouden in afwachting van voornoemd beleidsbesluit. Dit beleidsbesluit6 is op 5 februari 2018 aan de Tweede Kamer gestuurd.7 Naar aanleiding van dit besluit heeft de Tweede
Kamer op 15 maart 2018 feitelijke vragen gesteld.Met de voorgestelde wetswijzigingen wordt toepassing van de bijleenregeling en de aflossingsstand in partnerschapssituaties rechtvaardiger en worden onbedoelde renteaftrekbeperkingen voorkomen. Verder wordt de eigenwoningregeling in situaties van overlijden eenvoudiger gemaakt en wordt een achterblijvende partner niet onnodig geconfronteerd met het eigenwoningverleden van de overleden fiscale partner. Dit draagt in beperkte mate bij aan de doeltreffendheid en doelmatigheid van de toch al complexe eigenwoningregeling. 8
Ook zijn er vanuit de praktijk vragen gesteld over het beleidsbesluit. De vragen zijn aanleiding geweest voor een uitgebreide analyse die heeft geresulteerd in de genoemde brief van 31 augustus 2021. De vragen uit het schriftelijk overleg 9 en de feitelijke vragen zijn gelijktijdig met deze brief beantwoord.10 De wetswijzigingen zien onder meer op codificatie van voornoemd beleidsbesluit dat ziet op toepassing van onder meer de bijleenregeling bij gezamenlijke aankoop en financiering van een eigen woning door fiscale partners waarvan een of beiden een eigenwoningverleden heeft.
Lees verder in :
Wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (Overige fiscale maatregelen 2022)
Memorie van toelichting
Jan de Voogd zegt
de Nederlandse Orde van Belastingadviseurs
Commissie Wetsvoorstellen
De Commissie Wetsvoorstellen van de NOB reageert gevraagd en ongevraagd op fiscaal relevante
(wets)voorstellen (en het voortraject daarvan) vanuit de expertise van haar leden. Belangrijke toetsstenen
zijn rechtszekerheid (waaronder terugwerkende kracht), verenigbaarheid met het recht, uitvoerbaarheid,
effectiviteit en efficiency, regeldruk en gevolgen voor het investeringsklimaat.
Daaruit : het commentaar van de NOB:
Aan de Vaste commissie voor Financiën van de
Tweede Kamer der Staten-Generaal
T.a.v. de heer S. Weeber
Postbus 20018
2500 EA DEN HAAG
Amsterdam, 1 oktober 2020
Betreft: NOB-commentaar Pakket Belastingplan 2022
4. Aanpassen eigenwoningregeling in partnerschapssituaties en bij overlijden
Artikel I, onderdelen A, B en G (artikel 3.119a en 10bis.1 van de Wet
inkomstenbelasting 2001)
Algemeen
7. Het hoeft naar de mening van de Orde geen betoog (meer) dat de eigenwoningregeling,
ook na de nu voorgestelde aanpassingen, volstrekt onuitvoerbaar is, niet alleen voor de
belastingplichtige maar evenzeer voor de Belastingdienst. Dit laatste blijkt ook
duidelijk uit de als bijlage bij het wetvoorstel bijgevoegde uitvoeringstoets van de
Belastingdienst. Aldaar staat letterlijk: “De eigenwoningregeling is complex, en met de
beoogde wijzigingen wordt de regeling niet minder complex.” De Orde sluit zich geheel
hierbij aan en betreurt daarom dat het kabinet geen verdere vereenvoudigingsstappen
heeft gezet dan nu wordt voorgesteld. Het gaat naar de mening van de Orde niet aan om
een regeling, waarmee 60 procent van de Nederlandse bevolking te maken heeft, zo
ongelooflijk ingewikkeld te maken.